Как производить начисление амортизации по мсфо

МСФО 16 (IFRS) «Аренда»

С 1 января 2019 года вступает в силу новый стандарт международной финансовой отчетности МСФО 16 «Аренда», который вносит существенные изменения в учет аренды у арендаторов. Новый стандарт отменяет раздельный учет операционной и финансовой аренды и устанавливает единую модель учета, рассматривающую аренду как покупку актива за привлеченное финансирование.

На первоначальном этапе внедрение МСФО 16 потребует существенных временных и трудовых ресурсов. До вступления в силу нового стандарта компаниям-арендаторам необходимо собрать значительный объем информации по договорам аренды, определиться с расчетными оценками и выполнить расчеты. Если у компании большое количество договоров, может потребоваться автоматизация сбора данных и проведения расчетов.

ФинЭкспертиза разработала соответствующую методологию автоматического расчета данных для формирования отчетности по МСФО 16 и готова оказать арендаторам комплексную поддержку по переходу на новый стандарт, включая:

• Анализ базы договоров;
• Классификацию договоров с последующим выделением пула договоров, попадающих под действие стандарта МСФО 16 «Аренда»;
• Внедрение автоматического алгоритма расчета данных с учетом специфики вашей компании.

Модель переоценки

В случае выбора в учетной политике модели переоценки ОС, основные средства, признанные в учете компании и относящиеся к переоцениваемому классу (классам), подлежат учету по переоцененной величине, равной их справедливой стоимости на дату переоценки, за вычетом любой накопленной впоследствии амортизации и любых накопленных впоследствии убытков от обесценения. При этом бухгалтер должен иметь возможность определить справедливую стоимость объекта с приемлемой степенью достоверности.

IAS 16, в полном соответствии с Принципами МСФО, определяет справедливую стоимость основного средства как сумму, на которую можно обменять этот актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами.

Раскрытие информации согласно «МСФО IAS 16 Основные средства»

Стандартом «МСФО IAS 16 Основные средства» установлены требования по раскрытию информации в области основных средств по классам активов предприятия. Согласно методическим рекомендациям компания обязана раскрыть достоверную информацию, которая поможет пользователям финансовой отчетности максимально полным образом рассмотреть вопрос основных средств предприятия, содержащую:

• Обоснование базы, которую компания применяет при оценке балансовой стоимости активов;
• Раскрытие информации о выбранном методе амортизации;
• Закрепленные и обоснованные в учетной политике сроки эффективного использования;
• Утвержденные нормы и размеры фактической амортизации;
• Классифицированные балансовые стоимости и размеры накопленной амортизации, включая убытки от потери балансовой стоимости на начало и конец периода.

Помимо этого финансовая отчетность должна давать пользователям достоверную информацию:

• О наличии ограничений на права собственности активов компании;
• Если основные средства передавались в качестве гарантии обеспечения обязательств;
• О размере затрат и их классификации, которые включены в балансовую стоимость актива на этапе строительства/инсталляции;
• Суммы обязательств компании, которые были приняты для приобретения основных средств;
• Суммы компенсаций, которые были перечислены третьим лицам в связи с утратой или обесцениванием активов.

Согласно «МСФО IAS 16 Основные средства» для широкого круга пользователей финансовой отчетности компании также полезно раскрывать дополнительную информацию, позволяющую оценить финансовый потенциал компании:

• Балансовые и справедливые стоимости не используемых временно активов;
• Балансовые стоимости активов, которые полностью амортизированы;
• Балансовые стоимости активов, которые эффективно уже не используются, но не будут продаваться компанией на рынке.

Задача МСФО — дать возможность сравнивать финансовые показатели компаний разных стран. Но в мире множество стран со своими особенностями налоговой политики, и нельзя ожидать, что все системы финансового и бухгалтерского учета могут стать совершенно одинаковыми. Из-за этого МСФО — именно система принципов сопоставимого учета, а не жесткий единый регламент ведения финансовых документов.

В силу этого основа МСФО — приоритет экономического смысла над строгой формальностью при ведении финансового учета.

Как пример и следствие главенства смысла нужно назвать такие важные принципы МСФО, как:

• допущение о непрерывности;
• принцип начисления.

1. 20. (80- (15*4) = 20)
2. 20. (500.000/25.000 = 20)
3. 11. (8+3 = 11)
4. 15 ((275-200)/5 лет = 15)

1 способ 2 способ Оценка 11.667 10.000 Амортизация 1.667 0 Чистая балансовая стоимость 10.000 10.000

1. Балансовая стоимость = 40 – (6*5) = чистая балансовая стоимость 10

Поступления от выбытия = 8 Убыток после выбытия = 2 Примечание: в данном учебном пособии использованы следующие публикации компании ПрайсвотерхаусКуперс:

• Применение МСФО
• Новости МСФО
• Решения по бухгалтерскому учету и отчетности

Методика отражения переоценки основных средств в учете

В случае если учетной политикой компании для определенного класса (классов) основных средств определена модель переоценки, соответствующие активы оцениваются по их справедливой стоимости. Исходя из этого, IAS 16 специально раскрывает подходы к определению справедливой стоимости различных типов основных средств.

Так, согласно Стандарту, справедливая стоимость земельных участков и зданий, как правило, определяется на основе рыночных индикаторов путем оценки, которая обычно производится профессиональными оценщиками. Справедливой стоимостью машин и оборудования обычно является их рыночная стоимость, определяемая путем оценки. Также IAS 16 определяется, что в условиях отсутствия рыночных индикаторов справедливой стоимости, ввиду как специфического характера объекта ОС, так и того, что подобные активы редко продаются отдельно от всего действующего предприятия, организации-покупателю, возможно, потребуется оценить справедливую стоимость исходя из дохода или амортизированной восстановительной стоимости.

Частота проведения переоценок должна зависеть от изменений в справедливой стоимости ОС. Если справедливая стоимость уже переоцененного актива существенно отличается от его балансовой стоимости, то необходима дополнительная переоценка. Справедливая стоимость некоторых объектов ОС может быть предметом значительных и произвольных колебаний, поэтому они требуют ежегодной переоценки. Такие частые переоценки не требуются для объектов ОС, справедливая стоимость которых претерпела незначительные изменения. Необходимость в переоценке таких объектов может возникать один раз в 3-5 лет.

Отдельные предписания IAS 16 посвящены вопросам учета амортизации переоцениваемых основных средств. Согласно Стандарту, после переоценки объекта основных средств сумма его амортизации либо:

• переоценивается пропорционально изменению балансовой стоимости основного средства;
• списывается в уменьшение первоначальной стоимости, а получающаяся после этого величина остаточной стоимости пересчитывается до переоцененной стоимости основного средства.

Так как решение о выборе модели учета принимается относительно класса ОС в целом, то, согласно IAS 16, если производится переоценка отдельного объекта основных средств, переоценке подлежит и весь класс основных средств, к которому относится данный актив.

Как отмечается в IAS 16, переоценка объектов внутри одного класса основных средств должна производиться одновременно во избежание избирательной переоценки активов, а также включения в финансовую отчетность сумм, представляющих собой смешение затрат и стоимостей на разные даты.

Однако класс активов может переоцениваться по скользящему графику, если переоценка производится в течение короткого времени, и результаты постоянно обновляются. Любопытно, что «смешение затрат и стоимостей на разные даты» в ситуации, когда модель переоценки выбирается компанией лишь для отдельных классов основных средств, не рассматривается МСФО как недостаток представляемой в отчетности информации.

В части порядка отражения факта переоценки бухгалтерскими записями Стандартом устанавливается, что если сумма оценки основного средства повышается в результате переоценки, то это увеличение должно отражаться непосредственно в капитале как «прирост от переоценки». Вместе с тем, это увеличение подлежит признанию в прибыли или убытке в той степени, в которой оно покрывает (реверсирует) убыток от переоценки по тому же активу, ранее признанный в прибыли или убытке. Если же отражаемая в учете стоимость основного средства уменьшилась в результате переоценки, то такое уменьшение подлежит признанию в прибыли или убытке. Однако убыток от переоценки должен отражаться непосредственно в капитале, уменьшая статью «прирост от переоценки» при наличии любого кредитового сальдо в приросте от переоценки в отношении того же самого актива.

Недобросовестные действия финансистов в работе с основными средствами

Собственность компании часто бывает объектом различных злоупотреблений со стороны менеджеров или инструментом, благодаря которому могут быть введены в заблуждение кредиторы, инвесторы или собственники компании:

• Наиболее распространенным явлением на мелком уровне являются частные хищения, которые приводят к искажению данных о балансах компании, когда имущества фактически нет, а на бумаге оно создает актив.
• Вторым по частоте является нарушение в области выбытия активов, когда недобросовестные финансисты присваивают имущество себе, исключая его из основных средств фирмы ранее назначенного срока. Например, мелкую технику вроде компьютеров или техники для офиса, оборудования, которое можно использовать в быту, и прочие материальные ценности фиктивно списывают по документам как «отслуживший» актив, а по факту просто забирают себе или продают на открытом рынке с серьезным демпингом.
• Третьим способом, который в основном отражается на кредиторах и акционерах, является определение неверной фактической стоимости актива, которое «приукрашивает» имущественное положение компании вопреки реальности.
• На четвертом месте идут злоупотребления, которые выражаются в неполучении компанией реальной суммы возмещения при продаже актива, выбывающего из компании по заниженной цене в обмен на личные откаты для менеджеров компании.

Грамотно выстроенная система внутреннего контроля и система учета, построенная на стандартизированных принципах, способна исключить любой из описанных выше видов злоупотреблений при работе с активами.

Учет и отражение в отчетности основных средств в системе МСФО регулируется несколькими стандартами:

Идея переоценки основных средств

Оценка активов во многом определяет мнение пользователя отчетности о финансовом положении компании. С другой стороны, оценка элементов актива является инструментом, с помощью которого бухгалтер может решать задачи отчетности — представление заинтересованным лицам максимально достоверной информации о положении дел компании.

Различные группы пользователей бухгалтерской информации в разные моменты своей экономической (социальной) деятельности преследуют разные, часто противоречащие друг другу интересы. Одновременное удовлетворение всех интересов всех групп пользователей бухгалтерской отчетности в рамках одной методологической конструкции невозможно. Так и идея переоценки активов (в том числе основных средств) объективно имеет как достоинства, так и недостатки, формируемые, в первую очередь, границами информационных возможностей бухгалтерской отчетности, построенной на базе переоценки внеоборотных активов.

Идея переоценки ОС полностью соответствует общим взглядам МСФО на понятие актива и места информации о нем в картине финансового положения фирмы. В рамках концептуальной конструкции МСФО активы — это, прежде всего, ресурсный потенциал компании. Ресурсы, могущие принести фирме в будущем экономические выгоды — доходы. Следовательно, оценка активов должна в первую очередь определяться их возможностью принести компании доходы. И если такая возможность уменьшается, активы должны уцениваться, если растет — дооцениваться. В рамках такой системы взглядов рост потенциала доходности ресурсов фирмы означает, рост ее капитала (собственных источников средств). Снижение возможности активов приносить фирме доходы — уменьшение капитала компании. Это должно быть отражено в отчетности. Это должен видеть пользователь бухгалтерской информации. И так как цель демонстрации именно этого аспекта финансового состояния фирмы ставится во главу угла, переоценка основных средств в случае существенной динамики степени их будущей доходности рассматривается как залог достоверности отчетности. При этом, исходя из принципа консерватизма, уценка ОС в случае их обесценения предписывается Стандартом как обязательная процедура.

Однако при трактовке актива как набора статей капитализированных расходов (затрат) компании, а прибыли как разницы между доходами и расходами как реальными и потенциальными денежными потоками, формируемыми уже совершенными хозяйственными операциями (в основном, исполненными договорами), идея переоценки ставится под сомнение.

Оценка же активов (и, в частности, основных средств) по себестоимости делает сопоставимыми величины актива и прибыли при оценке рентабельности, приводит к отражению в отчетности исключительно реализованной прибыли, то есть прибыли, которая уже получена или будет получена в деньгах, что гарантируется юридическим содержанием исполненных сделок.

Наряду с этим, очевидность соответствия такой прибыли реальному положению дел в действительности является только кажущейся, так как переоценка ОС делает возможным и переоценку декапитализации их стоимости, что приводит к отражению текущих затрат по восстановительным оценкам. Это позволяет показать влияние на сумму прибыли, отражаемой в отчетности и служащей базой исчисления дивидендов, факторов инфляции и технического прогресса, требующих роста будущих затрат на поддержание ресурсного потенциала фирмы. Оценка же по себестоимости, делающая прибыль выше, позволяет изымать из оборота компании дополнительные средства, что может отрицательно сказаться на успешности ее существования.

С другой стороны, суммы переоценки ОС, не увеличивая сумму прибыли к распределению, тем не менее, приводят к росту оценки капитала, формируя у пользователей отчетности иллюзию роста финансовой устойчивости компании. Однако переоценка показывает отнюдь не рост финансовой независимости фирмы, хотя формально показатели финансового левириджа улучшаются, а скорее то, что при сохранении политики финансирования деятельности фирмы скоро ей понадобится увеличить объем получаемого кредита, так как поддержание работы внеоборотных активов теперь будет требовать больших сумм инвестиций.

Модели оценки ОС после признания, определяемые МСФО (IAS) 16: итоги

Если соотнести рассмотренные предписания IAS 16 с соответствующими нормами российского ПБУ 6/01 «Учет основных средств», станет ясно, что в целом предписания российского бухгалтерского законодательства и МСФО совпадают. Разница в основном состоит в отсутствии пока в российской учетной практике нормативного определения понятия «справедливая стоимость»

Но, принимая во внимание тенденции нормотворчества в области бухгалтерского учета за последние годы, можно сказать, что изменение этой ситуации в сторону еще большего сближения с МСФО — это дело самого ближайшего будущего

Это означает, что в целом российская учетная практика последовательно перенимает методологию экономической концепции учета в части представления пользователям информации о внеоборотных активах. Данная модель имеет свои весьма весомые достоинства, но наряду с этим, ей, как мы постарались показать, присущи и определенные ограничения

Эти обстоятельства следует принимать во внимание, как при ведении учета, так и при работе с бухгалтерской информацией